Estimados(as):
Como hemos señalado en otras oportunidades, el fin de la existencia de las personas naturales, su muerte, produce una serie de importantes consecuencias, tanto en el ámbito jurídico como en el tributario y, por tanto, nos vemos enfrentados a una serie de dudas respecto a un sinfín de aspectos.
Como sabemos, en el Diario Oficial de 24 de febrero de 2020 se publicó la Ley N° 21.210, que introduce diversas modificaciones a la legislación tributaria. Al respecto, en el presente artículo, nos centraremos en las modificaciones a la letra b) del N° 8 del artículo 17 de la Ley de Impuesto a la Renta (LIR): enajenación de bienes raíces.
La Ley sustituyó completamente la letra b) del N° 8 del artículo 17, estableciendo cambios respecto de la tributación en la enajenación de bienes raíces situados en Chile, o de derechos o cuotas respecto de tales bienes poseídos en comunidad, manteniendo en lo esencial el régimen tributario y la forma de determinación del costo tributario.
La Ley señala que la determinación del resultado tributable en la enajenación de los bienes raíces se origina en la diferencia entre su precio de venta y su costo tributario. Para ello, corresponderá considerar primeramente el precio o valor de la enajenación, el cual consiste en la valorización económica del inmueble que se enajena y que las partes libremente han acordado en el respectivo acuerdo.
Ahora, para determinar el costo y también el plazo desde su adquisición, nos surge una duda y esta es ¿Desde cuándo se considera adquirido el bien raíz?
Pues bien, en general se entenderá por fecha de adquisición, la fecha de la inscripción en el Registro de Propiedad del Conservador de Bienes Raíces respectivo, por cuanto dicha inscripción es la forma en que se lleva a cabo la tradición de los bienes raíces y por tanto fija la fecha de adquisición o de enajenación, según corresponda. Esto va completamente de la mano a lo establecido por nuestro Código Civil, el que ha establecido como regla general el sistema registral.
Así también, el oficio N° 3.012 de 26 de octubre de 2021, del Servicio de Impuestos Internos, nos confirma lo anteriormente señalado, al indicar (lo remarcado es nuestro):
“1) La fecha que se considera para el cómputo de al menos un año entre la adquisición y la enajenación del inmueble es aquella en que se efectuó la inscripción de dominio en el Registro de Propiedad del Conservador de Bienes Raíces a nombre del adquirente;
2) Si entre la inscripción de dominio a nombre del enajenante y la inscripción de dominio a nombre del nuevo adquirente no ha transcurrido al menos un año, no será procedente considerar como ingreso no renta hasta 8.000 U.F. del mayor valor obtenido en la enajenación;
3) La LIR no considera el ánimo con que el enajenante del inmueble lo adquirió ni establece métodos para acreditar dicho ánimo, y
4) La fecha de inscripción del inmueble a nombre del adquirente determina la fecha de adquisición, por lo que no es procedente considerar la fecha del contrato de promesa de compraventa para efectos de determinar su tributación.”
Siguiendo la idea anterior, nos preguntamos ¿Qué ocurre ante la situación de contabilizar plazos cuando el enajenante ha adquirido por sucesión por causa de muerte?
La respuesta la podemos encontrar en la Circular 43 del año 2021, página 21, emitida por el Servicio de Impuestos Internos (lo remarcado es nuestro):
“Si el enajenante adquirió el dominio de los bienes por sucesión por causa de muerte, para efectos del cómputo de los plazos deberá estarse a la fecha de la apertura de la sucesión la que, de acuerdo con el artículo 955 del Código Civil, corresponde al momento de la muerte del causante”.
La doctrina define la apertura de la sucesión como “el hecho que habilita a los herederos para tomar posesión de los bienes hereditarios y se los transmite en propiedad”. También se puede definir como “el suceso que determina el momento en que se inicia la transmisión del patrimonio del causante al patrimonio del asignatario”.
Como podemos observar, en este caso se rompe con la regla general del sistema registral, ya que no es la correspondiente inscripción en el Conservador de Bienes Raíces respectivo lo que marca el inicio del cómputo sobre la propiedad, sino que la muerte del causante, toda vez que podríamos vernos enfrentados a diferentes situaciones, como que ocurra el fallecimiento previo a la inscripción del bien objeto de un contrato de compraventa por el cual ya se pagó el precio y se hizo la entrega de la cosa.
Ante situaciones como esta, es de gran importancia establecer el real momento y lugar del fallecimiento de una persona, puesto que esto es lo que marcará no solo el momento de adquisición sino la real aptitud para suceder en sus bienes al causante y por ende la facultad de disponer de los mismos; a saber:
– Los asignatarios deben ser capaces y dignos al momento en que se produce la apertura de la sucesión.
– La validez de las disposiciones testamentarias se rige por la ley vigente al momento de la apertura de la sucesión, y no a la época del testamento.
– A partir de la apertura de la sucesión pueden otorgarse pactos sobre la sucesión del difunto, sin que adolezca de objeto ilícito.
– A partir de la apertura de la sucesión comienza la etapa de indivisión hereditaria
Misma situación ocurre cuando hablamos de los bienes adquiridos durante la sociedad conyugal, ya que de acuerdo a lo dispuesto por SII en el ORD. N°407 del año 2011, el que a su vez se remite a la Circular N°37 del 11 de junio del 2009 ,(…) “ la partición o adjudicación de bienes tiene efecto declarativo, en virtud del cual se entiende que el adjudicatario ha sido dueño del bien adjudicado desde el momento en que se formó la comunidad y no desde la fecha de la adjudicación. Tratándose de la indivisión que nace al disolverse la sociedad conyugal, el efecto declarativo se retrotrae precisamente a la fecha en que se disuelve la sociedad, pues, como se señaló, la comunidad nace en ese momento. De esta manera, el efecto declarativo de la adjudicación, no puede retrotraerse a la época de la adquisición del bien durante la sociedad conyugal, porque en ese entonces no había copropiedad”. Lo anterior, también rompería con la tradición registral consagrada en el Código Civil.
Aspectos como el que hemos tratado en este artículo, dan cuenta de los importantes alcances e incidencias que pueden tener el fallecimiento de una persona y la importancia de realizar los respectivos trámites en plazos acotados y correspondientes, tales como las inscripciones conservatorias; de esta forma podemos salvaguardar los intereses de nuestra eventual sucesión.
Saludos,
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Buenas tardes Omar:
Me puede ayudar con la siguiente duda, previa a una posesión efectiva para vender una casa.
La casa fue comprada durante la vigencia de la sociedad conyugal, por el marido, pero no inscrita en el Conservador de bienes raíces, hasta después de la muerte de la señora.
Esta casa entonces es solo del marido o pertenece a la sociedad conyugal (bien social) ?
Muchas gracias
Sergio:
En primer lugar, se debe establecer que en nuestro Código Civil se le da un rol fundamental a la inscripción conservatoria, toda vez que de acuerdo con lo dispuesto en el Art. 686, la tradición del dominio de los bienes raíces y de los demás derechos reales constituidos en ellos, se efectúa únicamente por la inscripción del título en el Registro del Conservador y, conforme con el Art. 696 del Código, no puede adquirirse la posesión efectiva del dominio y de los demás derechos reales cuya tradición se opera por medio de la inscripción en el respectivo Registro, mientras dicha inscripción no se efectúe de la manera señalada en la ley.
Debido a esto, podemos aseverar que el inmueble no entró al haber de la sociedad conyugal, toda vez que su inscripción y por ende tradición del dominio, se efectuó una vez que esta ya se encontraba disuelta producto del fallecimiento de uno de los cónyuges (Art. 1763 N°2). En razón de lo anterior, el inmueble se encontrará situado en el patrimonio del cónyuge sobreviviente, a nombre de quien se inscribió el inmueble en el respectivo Conservador de Bienes Raíces.
Hola, en el caso de que se adquirió el inmueble por sociedad conyugal en el 2014 y uno de los cónyuges (mujer) falleció en el 2019, se adjudico el inmueble al marido, desde que momento cuenta el plazo, desde el fallecimiento de la cónyuge o en el momento de la adquisición por sociedad conyugal en el 2014?
desde ya, muchas gracias
María:
Dado que el bien fue adquirido a título oneroso bajo la vigencia de la sociedad conyugal, se entenderá que existen dos momentos de adquisición de los derechos:
1.- Respecto a un 50% de los derechos, la fecha de adquisición será la original, es decir, cuando fue adquirido el bien, toda vez que la adjudicación de los bienes tiene un efecto declarativo, en virtud del cual se entiende que el adjudicatario ha sido dueño del bien adjudicado desde el momento que se formó la comunidad y no desde la fecha de la adjudicación.
2.- Por otro lado, el 50% de los derechos restantes se adquieren a la fecha de fallecimiento del cónyuge, en la medida que no existan más herederos, teniendo para ese porcentaje una fecha de adquisición distinta a la adquisición original y el valor de adquisición será el declarado en la solicitud de posesión efectiva, que corresponde a la proporción del heredero del avalúo fiscal a la fecha de fallecimiento del causante.
Hola estimado, le hago una consulta
A fecha de hoy. sigue en vigencia el momento de la muerte del causante en caso de sucesión para determinar fecha de adquisición?
En el caso que sea una sociedad conyugal donde el primer fallecido fue en 2013 y solo se hizo posesion efectiva teniendo de herederos conyuge e hijos (sin declaracion en SII y posterior inscripcion en CBR) y luego fallecio este año 2023 el otro conyuge, para ambos caso se aplica la fecha de adquisicion la respectiva fecha de defuncion de cada conyuge?
Atentamente y gracias por su tiempo
Carlos:
Efectivamente, la fecha de fallecimiento del causante es la fecha de adquisición de los bienes de los herederos, independiente del plazo de tramitación de la posesión efectiva y de la partición.
Entonces, en el caso que Ud. indica, los derechos de un heredero, tendrán dos momentos: la asignación recibida desde el fallecimiento del 2013, agregándose la nueva proporción, en otro proceso hereditario, en el año 2023, que es la fecha de fallecimiento del cónyuge sobreviviente (ver el caso de las pensiones de sobrevivencia, donde el saldo de fondos previsionales en una AFP son herencia del titular del ahorro, por lo que al fallecimiento del otro cónyuge se debe recalcular la herencia del primer cónyuge, por el excedente de fondos previsionales que pueda haber quedado al fallecer el último beneficiario de pensión de sobrevivencia).
Estimado, en el caso de un derecho de pesca que se hereda. Al momento de la venta queda afecto a impuesto a la renta? El derecho no pago impuesto a la herencia.
Richard:
Duplicó la consulta.
Pero en general, todo incremento patrimonial debe ser considerado como una renta afecta a impuesto, salvo que tenga alguna exención. En el caso planteado, la venta del derecho adquirido por herencia, si genera un incremento patrimonial, es gravado con impuesto Global Complementario finalmente, debiéndose declarar junto al resto de las rentas obtenidas en el período anual y declararlo en abril del año siguiente.
Muchìsimas gracias Don Omar.
Buenas tardes, tengo una consulta. En el caso de un bien raiz adquirido por herencia en el año 2006,y vendido en el 2021, es posible acogerse a las opciones alternativas para calcular el costo del art 3º transitorio de la ley 20.780???, es decir, escoger entre el valor de adquisiciòn reajustado (que corresponderìa al valor de la posesiòn efectiva), el avaluo fiscal al 01.01.2017, o el valor de mercado al 29 de septiembre de 2014?????
Mi declaraciòn està en revisiòn y el fiscalizador me dice que para bienes adquiridos por herencia el ùnico costo de adquisiciòn a considerar es el de la posesiòn efectiva y que no puedo considerar el valor de mercado informado en el F 2897 ¿Esto es correcto?
muchas gracias de antemano
Nana:
Como la operación de venta ocurrió en el año 2021, se debe aplicar la norma vigente a dicha fecha.
Por ello, se aplicaría la norma indicada en la Circular 43/2021, que en su página 21 indica:
«4.6.3.3. Costo tributario
a) Valor de adquisición
El literal i) de la letra b) del N° 8 del artículo 17 dispone que el costo tributario en la enajenación de bienes raíces se conformará por el valor de adquisición del bien respectivo, así como por los desembolsos incurridos en mejoras que hayan aumentado su valor, ambos conceptos reajustados.
El primer concepto es el valor inicial de adquisición de los bienes raíces o de los derechos o cuotas respecto de tales bienes poseídos en comunidad, el cual corresponde al valor en que dichos bienes se incorporaron al patrimonio del enajenante, a los desembolsos efectivos realizados, sacrificio económico o inversiones efectivas.
Sin perjuicio de lo anterior, para la determinación del costo tributario de bienes raíces situados en Chile, o de los derechos o cuotas respecto de tales bienes poseídos en comunidad, adjudicados en la partición de una comunidad hereditaria, o con ocasión de la liquidación o disolución de una empresa o sociedad que termina su giro, o en la liquidación de la comunidad que se forma con motivo de la disolución de la sociedad conyugal o de la comunidad de bienes tratándose de una acuerdo de unión civil, deberá estarse a lo dispuesto en las letras f), g) y h) del N° 8 del artículo 17.»
Seguidamente, en la página 25 de la mencionada Circular 43/2021, se indica:
«b) Opciones de costo tributario en la enajenación de bienes raíces adquiridos desde el 1° de enero de 2004 hasta el 28 de septiembre de 2014
De acuerdo con el N° XVI del artículo tercero transitorio de la Ley N° 20.780, el enajenante de bienes raíces dispone de opciones de costo tributario cuando los hubiere adquirido con anterioridad al 29 de septiembre de 2014, fecha de entrada en vigencia de la Ley N° 20.780, sin perjuicio de lo indicado en la letra a) anterior.
No obstante las modificaciones dispuestas por la Ley, las enajenaciones que se realicen a partir del 1° de enero de 2020 igualmente podrán considerar, para la determinación de su costo tributario, lo dispuesto en el referido N° XVI del artículo tercero transitorio de la Ley N° 20.780, en la medida que hubieren cumplido con las exigencias que correspondan para acogerse a dicho derecho.(49)
Al igual que en el caso de la letra a) anterior, deberá considerarse que las operaciones a que se refiere el párrafo tercero del N° 8° del artículo 17 de la LIR vigentes al 31 de diciembre de 2019, la Ley interpretó que fueron realizadas por contribuyentes que determinaban el impuesto de primera categoría sobre rentas efectivas, si al momento de la enajenación del bien, este formaba parte del giro, actividades o negociaciones de su empresa individual. En consecuencia, calificar si el inmueble no forma parte de la empresa individual al momento de la enajenación y, por ende, la procedencia de la tributación indicada constituye una cuestión de hecho entregada a la respectiva instancia de fiscalización.»
Nota: 49 Tener presente las instrucciones contenidas en la Circular Nº 44 de 2016 (Páginas 38 y ss).
Con lo anterior, creemos que Ud. sí tendría la opción para determinar el costo de los derechos adquiridos por herencia y podría rebatir lo indicado por el fiscalizador, dado que no hay una prohibición a tomar las opciones de valorización para determinar la utilidad, en el caso de bienes adquiridos hasta el 28.09.2014, sin la restricción de que se trate de una adquisición vía herencia. Con ello, el fiscalizador debería indicar alguna norma específica o pronunciamiento del SII al respecto, con la cual pretende no aceptar el formato de determinación de la renta que Ud. declaró.