Estimados(as):
En general los gastos se pueden utilizar como rebaja de la base imponible tributaria si cumplen ciertos requisitos. Entre ellos está el que sean necesarios para generar la renta.
Parece simple, pero desde un tiempo a esta parte, el SII y también lo tribunales están considerando un tema más concreto: “deben generar rentas afectas a impuesto y no rentas exentas o no gravadas”.
Esto complica mucho la situación de empresas holding, que tienen gastos (remuneraciones, asesorías, arriendos, etc.), pero sus ingresos son los dividendos o retiros de las utilidades filiales. En estos casos, la nueva postura sería que “los gastos no pueden ser considerados como aceptados”, por lo que la empresa no tendrá “pérdida tributaria” y por ello no podría recuperar eventualmente el impuesto que pagaron las empresas filiales y que vienen como crédito al recibir dividendos o realizar retiros.
Por favor, revisen sus casos y analicen los efectos, ya que independiente del resultado electoral, claramente el fisco necesitará recursos y tendrá que buscar de donde sacarlos y aquí hay una diferencia relevante de posición.
Para que vean un ejemplo real, les transcribo una sentencia de la Corte de Apelaciones de Puerto Montt, que está publicada en el sitio del SII, donde incluso este organismo indica que no está cuestionando el tipo de ingreso, pero el tribunal expresamente dice que no se deben incluir la rentas exentas:
ARTÍCULOS 31 INCISO 1° Y 41 N° 13 INCISO 4° DE LA LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA
GASTOS NECESARIOS PARA PRODUCIR LA RENTA – COSTO TRIBUTARIOS DE ACCIONES
La Corte de Apelaciones de Puerto Montt confirmó la sentencia dictada por el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Lagos que rechazó la reclamación interpuesta en contra de una Resolución Exenta que denegó parte de la devolución de impuestos solicitada por la reclamante.
La resolución fundó su denegatoria en la partida “Remuneraciones del Directorio” y “Ajuste por diferencias entre costo financiero y tributario de acciones enajenadas”.
La reclamante señaló en su reclamo que las remuneraciones del Directorio fueron fijadas por junta de accionistas, que su monto era razonable en relación a los demás gastos de administración y ajustada a parámetros de mercado, con lo que se cumplían los requisitos de deducibilidad del gasto del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Agregó que el Servicio rechazó el gasto del régimen general por estimar que su representada obtenía exclusivamente rentas exentas, lo que era un error, cuestión que a su parecer era suficiente para dar por acreditado que la resolución contenía un error manifiesto.
El Servicio señaló que no objetaba la deducibilidad del gasto en remuneraciones, sino que objetaba su monto, en consideración a que se determinó en un 5% de los ingresos de la reclamante, dentro de los que se incorporaron tanto las utilidades provenientes de rentas afectas como exentas.
La Corte señaló que era correcto el razonamiento del tribunal a quo, en cuanto indicó que conforme a lo dispuesto en el artículo 31 inciso 1° de la Ley de la Renta, sólo eran tributariamente admisibles para la determinación del impuesto, aquellos gastos que fueron necesarios para producir rentas afectas –y no rentas exentas-, lo que no acontecía en el caso de marras respecto del 89,3% de las rentas de la actora, todo ello sin perjuicio de que en el ámbito financiero dicha deducción pudiera ser plenamente procedente.
Sobre el ajuste por diferencias entre costo financiero y tributario de acciones enajenadas –entre partes relacionadas-, la Corte también señaló compartir lo indicado por el a quo, en cuanto a que carecía de toda relevancia que la reclamante hubiera valorado financieramente las acciones, incluso cuando dicha estimación pudiera haber sido adecuada, pues no tenía incidencia en las normas especiales de carácter tributario que operaban en el caso.
Agregó que, según lo dispuesto en el inciso cuarto del antiguo artículo 41 N° 13 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, se debía entender que si existían sumas que formaban parte del capital, pero que no habían pagado total o parcialmente los impuestos, debían ser previamente descontadas.
Sentencia:
“PUERTO MONTT, dieciséis de febrero de dos mil dieciséis
VISTOS:
PRIMERO: Que en la presente causa se ha dictado sentencia definitiva que rechaza la reclamación de XXX, confirmando la resolución exenta número 1805 del 24 de abril de 2014, emitida por el Servicio de Impuestos Internos.
SEGUNDO: Que, a fojas 132 XXX apeló dicho fallo, solicitando revocar la sentencia de primera instancia y dejar firme el resultado tributario declarado por la contribuyente en su declaración de impuesto la renta del año tributario 2013, accediendo a la devolución de impuestos solicitada.
TERCERO: Que, realizada la vista de la causa, y de los antecedentes del proceso, la cuenta del Sr. Relator y de las alegaciones de las partes, esta Corte ha llegado al convencimiento, en relación a los puntos a probar, y particularmente en cuanto a las rentas del directorio, que es correcto el razonamiento de la sentencia en cuanto a que sólo son admisibles como gastos desde el punto de que tributario aquellos gastos que han sido necesarios para producir rentas afectas, y no rentas exentas, como sucede con el 89.3% de las rentas de la actora. En cuanto al ajuste por concepto de diferencia entre costo financiero y tributario de las acciones enajenadas por la contribuyente la opinión de estos sentenciadores es que la interpretación del artículo 41 N° 13 de la ley de renta es la adecuada, por la que haremos nuestros los argumentos entregados por el sentenciador de primer grado.
Por estas consideraciones y atendido lo dispuesto en los artículos, 16, 17, 18, 21, 69, 124, 132 y demás pertinentes del Código Tributario; art. 14 letra A) N°1 letra c), 31 inc. 1, 31 N°6, 33 N°1letra e) 41 N°1, 2, 8 y 13 del D.L. 824 de 1974; art. 424 y siguientes del Código de Comercio; art. 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil y demás normas pertinentes, se declara:
1. Que, se confirma la sentencia apelada de veintisiete de agosto de dos mil quince.
2. Que, no se condena en costas a XXX por haber tenido motivo plausible para litigar”.
ILTMA. CORTE DE APELACIONES DE PUERTO MONTT – PRIMERA SALA – ROL N° 27-2015 – 16.02.2016 – MINISTROS SRA. TERESA MORA TORRES, SR. JORGE EBENSPERGER BRITO (R) Y SR. JORGE PIZARRO ASTUDILLO.
Esto también afectará a ingresos que pudieran existir por dividendos o utilidades obtenidas en un año que sean exentas o no gravadas (venta de acciones con presencia bursátil, por ejemplo), que lleven incluso a que parte de “todos los gastos” sean desestimados como parte de la Renta Líquida y por ende deben rebajarse de la utilidad exenta o no gravada y no formar parte del cálculo general.
Revisen la situación y al menos analicen los efectos a nivel particular de cada empresa, que los habrá, ya que la nueva posición seguramente será de aplicación más universal en los procesos de fiscalización que el SII realizará en el futuro.
Algunos quizás pensarán que la forma fácil de solucionar lo anterior es cobrar una remuneración a la filiales, para así generar ingresos afectos en la matriz, pero esto lleva implícito que la prestación debe ser real y además necesaria para la generación de las utilidades de las filiales, lo que claramente no se podría demostrar y contaminará el problema a dichas empresas filiales. Por ello, analicen los casos y vean que seguramente el proceso sea considerar que dichos costos NO se podrán aplicar contra las utilidades que se generen en las empresas filiales o donde tengan inversiones que reporten utilidades exentas, como los ya mencionados dividendos o retiros.
Saludos,
Hola. Junto con saludar, quisiera consultar si esta información sigue vigente al día de hoy, en donde SII pueda solicitar llevar a «proporcionalidad» los gastos que se hagan en una sociedad de inversiones, donde por ejemplo tiene bienes raíces arrendados (Renta Afecta) y dividendos recibidos de sociedades anónima que transan en la bolsa de Santiago (Renta Exenta).
Para llevar el caso a un ejemplo practico, si una sociedad de inversiones tiene de manera anual ingresos por arriendo de inmuebles por $15.000.000 e ingresos por dividendos de acciones de la bolsa de Santiago por $20.000.000 e hipotéticamente se paga una remuneración anual al gerente general por $5.000.000, ¿podría un fiscalizador de SII llevar este gasto a una proporcionalidad donde diga que solo el 43% de lo ingresos son afectos (Arriendos) por lo tanto el sueldo del gerente solo se aceptan $2.150.000 y el restante $2.850.000 (57%, dividendo acciones) se lleva a gasto rechazado?.
Si esto es así de discrecional, ¿sería recomendable separar en 2 sociedades distintas los ingresos?
1 sociedad pura de arriendo de inmuebles donde se pague el sueldo completo al gerente general y una sociedad para recibir dividendos de acciones de la bolsa de Santiago donde el gerente no reciba sueldo?.
Adjunto 2 informativos de SII que tratan temas muy relacionados al tópico.
2017:SOLICITA PRONUNCIAMIENTO SOBRE APLICACIÓN DE PROPORCIONALIDAD DE LOS GASTOS.
https://www.sii.cl/normativa_legislacion/jurisprudencia_administrativa/ley_impuesto_renta/2017/ja316.htm
2013 (DIVIDENDOS PERCIBIDOS POR UNA SOCIEDAD, PROVENIENTES DE TERCERAS SOCIEDADES ANÓNIMAS NACIONALES):
https://www.sii.cl/normativa_legislacion/jurisprudencia_judicial/ley_impuesto_renta/2013/jj3458.htm
Muchas gracias por su tiempo.
Mauri:
Efectivamente las instrucciones contenidas en la Circular N° 68 del año 2010, donde se indica el tratamiento tributario para los efectos de la Ley sobre Impuesto a la Renta, de los Ingresos no Constitutivos de Renta, Rentas Exentas y Rentas Afectas al Impuesto de Primera Categoría en carácter de único y de los costos, gastos y desembolsos imputables a cada uno de ellos, se encuentras vigentes. Esto lo confirma la Circular N° 53 del 10 de agosto de 2020, en su página N° 31, donde indica lo siguiente:
“Se mantienen al respecto las instrucciones contenidas en la Circular N° 68 de 2010, en lo que procede, considerando que los criterios contenidos en dicha Circular deben aplicarse al nuevo régimen general de tributación vigente».
No obstante lo anterior, es preciso mencionar que la ley 21.210 (Modernización tributaria) incorporó nuevas reglas para determinar la proporcionalidad de gastos (letra e del N°1 del artículo 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta):
“Para determinar la referida proporcionalidad, el contribuyente deberá optar por una de las dos siguientes alternativas y la elegida se deberá mantener por al menos 3 años comerciales consecutivos:
1) Aplicar al total de gastos de utilización común, pagados o adeudados en el ejercicio, el porcentaje que resulte de dividir el total de ingresos no constitutivos de rentas y rentas exentas de los impuestos finales, sobre el total de ingresos brutos del ejercicio, incluyendo dentro de estos últimos los ingresos no renta y rentas exentas.
2) Aplicar al total de gastos de utilización común, pagados o adeudados en el ejercicio, el factor que resulte de multiplicar el resultado individual de las operaciones señaladas en las letras a) y b) siguientes:
a) La proporción entre el monto de los activos que generan rentas no gravadas y exentas de los impuestos finales sobre el monto total de activos asociados a la generación de tales rentas. Los valores aludidos se determinarán al cierre del ejercicio considerando lo dispuesto en el artículo 41, según proceda. Si dichos activos no existieren al término del ejercicio, se atenderá a su valor al inicio del ejercicio o en su defecto, al valor de adquisición.
b) La proporción entre los ingresos no constitutivos de rentas y rentas exentas de los impuestos finales, sobre el total de ingresos brutos, incluidos en estos últimos los ingresos no renta y rentas exentas, al término del ejercicio respectivo, relacionadas con los activos y gastos de este inciso. Para las operaciones descritas en las letras a) y b) anteriores deberá considerarse la permanencia en días de dichos activos e ingresos brutos durante el ejercicio respectivo, tomando como base 365 días o la cantidad que corresponda al año comercial respectivo.
Con todo, cuando las metodologías señaladas anteriormente no reflejen adecuadamente la situación del modelo de negocios del contribuyente, éste podrá proponer al Servicio un método alternativo que podrá considerar factores de proporcionalidad, fijos o móviles, en base al valor presente de los flujos futuros de los respectivos bienes o funciones, u otra metodología basada en técnicas de general aceptación. Para este efecto, se aplicará el procedimiento previsto en el artículo 26 bis del Código Tributario, en la forma y con los requisitos que el Servicio regulará mediante resolución.
El método propuesto por el contribuyente deberá considerar una fórmula que permita verificar objetivamente la debida correlación entre los ingresos afectos a IDPC y los gastos asociados a dichas rentas y podrá ser rechazado por el Servicio si no se acredita que su aplicación permite obtener el resultado buscado por la ley.»
En resumen, si bien las condiciones generales para la aplicación de la proporcionalidad de gastos deben ser visualizadas en la Circular SII N° 68 del año 2010, para la aplicación del porcentaje sobre los gastos, se debe considerar las opciones que establece la Circular N° 53 del año 2020.
Destacar que la aplicación de la proporcionalidad no significa que la parte del gasto no utilizado en el régimen general (Primera Categoría y Global Complementario) sea considerado gasto rechazado, solo que dicho gasto debe ser asociado a la generación de la renta que corresponda, es decir, si se asocia a un ingreso no renta o exento de Impuesto Global Complementario debe rebajar dicho ingreso.
Por último, en la evaluación de si se debe separar una sociedad para controlar los ingresos afectos o exentos de forma separada, se deben considerar distintas variables, como por ejemplo: que desde el punto de vista administrativo, se deberán llevar dos balances, efectuar dos declaraciones de impuesto, entre otros.